作者：冯旭 编辑：杨春艳
【案情】
甲公司系生产企业、乙公司为贸易企业。2009年末，甲公司向乙公司销售19台机器设备，乙公司随即将该19台设备转卖给5家最终用户。甲公司与乙公司的结算方式为：乙公司支付30%的货款后，甲公司发货，乙公司确认收货后三日内支付剩余货款。
作者：冯旭 编辑：杨春艳
【案情】
甲公司系生产企业、乙公司为贸易企业。2009年末，甲公司向乙公司销售19台机器设备，乙公司随即将该19台设备转卖给5家最终用户。甲公司与乙公司的结算方式为：乙公司支付30%的货款后，甲公司发货，乙公司确认收货后三日内支付剩余货款。乙公司与5家最终用户的结算方式为：最终用户支付30%的货款后，乙公司安排生产厂家发货，最终用户确认收货后三日内支付剩余货款。
货物发出后，乙公司多次向最终用户催款，最终用户均以设备存在质量问题为由拒绝付款。乙公司在多次催讨未果的情况下，要求最终用户将机器设备退回，但最终用户要求乙公司将全部已收款退回后方同意退货。双方始终无法达成一致，故该事项被搁置。乙公司因款项无法收回，故拒绝向甲公司付款。甲公司在未收到后续货款的情况下，拒绝向乙公司开票，亦未申报纳税。
2012年，甲公司所在地税务稽查局对甲公司进行税务检查，发现甲公司在2009年对外销售了19台设备，但未申报纳税。稽查人员提醒甲公司货物已发出一直不申报纳税，涉嫌违法。于是，甲公司在2013年与乙公司达成补充协议，将19台机器设备的交易价格调整为原价的五折。甲公司按补充协议定价申报纳税。
2015年，稽查局以甲公司低于成本价格销售19台设备，价格明显偏低且无正当理由为由，下达《税务处理决定书》，要求：按组成计税价格重新核定销售额、追缴增值税、加收滞纳金。甲公司不服税务决定，认为低于成本价处理存在多处质量瑕疵的设备，并非价格明显偏低，且有正当理由，税务机关不应追缴增值税、加收滞纳金。故，甲公司提起行政复议。
【律师分析】
一、税务机关重新核定销售额需满足的条件
《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第一款第六项规定“纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税”、《中华人民共和国增值税暂行条例》第七条规定“纳税人销售货物或者应税劳务的价格明显偏低并无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额”，由此可见，税务机关重新核定增值税计税依据（销售额）的条件是“纳税人的销售价格明显偏低并无正当理由”。
因此，如何认定“价格明显偏低”和“无正当理由”成了税务机关是否可以重新核定销售额的关键。
二、“价格明显偏低且无正当理由”的认定
1、“价格明显偏低”的认定
现行税法对何为“价格明显偏低”没有规定，但是最高人民法院《关于适用<中华人民共和国合同法>若干问题的解释（二）》（法释[2009]5号）第十九条规定“对于合同法第七十四条规定的‘明显不合理的低价’，人民法院应当以交易当地一般经营者的判断，并参考交易当时交易地的物价部门指导价或者市场交易价，结合其他相关因素综合考虑予以确认。转让价格达不到交易时交易地的指导价或者市场交易价百分之七十的，一般可以视为明显不合理的低价”。该司法解释基本反映了“价格反映价值并围绕价值上下波动”的经济学规律，所以“价格明显偏低”应是明显低于市场公允价值。通常情况下市场交易价是市场公允价值的反映，因此“价格明显偏低”应是明显低于市场交易价。
2、“无正当理由”的认定
想要明确什么情况是“无正当理由”，首先应该明确哪些情况属于“正当理由”。现行税法对这个问题虽然没有明确规定，但是《关于印发<增值税问题解释之四>的通知》（川国税函发[1997]2号）提到“对纳税人销售货物的价格明显偏低且无正当理由的界定，在国家税务总局没有正式明确规定之前，各地可参照《反不正当竞争法》的有关规定处理，即：对企业处理有效期限即将到期的商品、季节性降价销售商品或其它积压、冷背、残次商品；因清偿债务、转产、歇业等按低于成本价或进行降价销售商品，均属正当理由的低价销售行为。除此之外，对纳税人之间经营或销售货物，价格明显偏低且无正当理由或采取相互压低价格（主要是指以低于成本价（或进价）销售货物），造成国家税款流失的，均可按照增值税暂行条例实施细则第十六条和国税发[1993]154号第二条第四款执行，由主管国税机关核定销售额征收增值税”。
可见，出现“商品积压、冷背、残次”（残，指残品，不能使用的。次，指次品，有缺陷的成品。冷，相对于热销而言，指不热门的产品。背，指呆滞产品）等情况时，纳税人有理由低价销售。
三、本案中不存在价格明显偏低的现象
鉴于甲公司销售的19台设备存在多处质量瑕疵，以致最终用户长期无法使用此设备进行正常生产、并最终搁置。显然，该19台设备的使用价值达不到最终用户的要求。“使用价值是价值的物质承担者”、“价值决定价格”。在市场经济条件下， 使用价值下降自然会导致价值的下降，从而导致价格的下跌。该19台设备实际不具备生产之初设想的使用价值，当然也就无法实现其生产之初所设想的价值。在税务检查期间，甲公司与乙公司协商，按“残次品”对19台机器进行重新定价处理，符合客观事实，且合法、合理、正当。
四、本案中定价低于成本价，存在正当理由
如前所述，使用价值是价格的物质承担者、价值决定价格，故价格并非绝对由成本决定。19台机器设备不具备制造时设想的使用价值、初始销售时预设的价格也无法获得市场的最终认同，此为甲乙双方调价的理由。
这种情况下，不仅前述《反不正当竞争法》认可存在降低定价的正当理由，税法也认同相应的价格调低。如，根据《增值税暂行条例实施细则》第十一条“小规模纳税人以外的纳税人（以下称一般纳税人）因销售货物退回或者折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销售货物退回或者折让当期的销项税额中扣减；因购进货物退出或者折让而收回的增值税额，应从发生购进货物退出或者折让当期的进项税额中扣减”之规定，已经销售的货物如存在质量瑕疵，买受方可以要求折让，对于折让的幅度，法律并没有限额的要求，即：经折让后，即使最终的销售额低于成本，法律也非一概否认其“正当性”，反而是认可其“正当”性。
尽管19台设备最终的价格低于相应的成本价，但该19台设备作为“残次品”，其本身的价值已显著低于成本价；客观上，无论甲公司如何努力，也不可能按照视同价格所确定的金额对外进行销售。故，甲公司以“低于成本价格”处理本案中的19台设备，该等定价明显符合市场公允性，且具有足够的正当的理由。
因此，税务机关认为甲公司与乙公司将最终定价调整为原价的五折为价格“明显偏低且无正当理由”，显然是错误的。
