徐元强/文
融资租赁中，承租人通过占有使用享有所有权中能够创造价值的部分，出租人保留所有权主要在于风险控制，其实质就是一种债权融资方式。基于融资租赁的本质属性，我国在行业划分时将融资租赁划入到金融保险业。伴随着“营改增”的到来，融资租赁业成为金融保险业中第一个被纳入到增值税征税范畴的行业。这种征税体制的转变必然会面
徐元强/文
融资租赁中，承租人通过占有使用享有所有权中能够创造价值的部分，出租人保留所有权主要在于风险控制，其实质就是一种债权融资方式。基于融资租赁的本质属性，我国在行业划分时将融资租赁划入到金融保险业。伴随着“营改增”的到来，融资租赁业成为金融保险业中第一个被纳入到增值税征税范畴的行业。这种征税体制的转变必然会面临着许多的问题。
一、由税基的确定产生的问题
关于融资租赁税收问题的产生主要可以归结为税基的确定，增值税尤为明显。在制定政策上延续了此前的关于营业税差额征收的规定（财税字〔1997〕45号），这一政策体现了融资租赁的本质是资金的借贷而非商品的出租。总体上讲融资租赁企业所取得的全部价款以及价外费用减去相应的项目。但是在具体的扣除项目上有着较大的出入，下文将分析两种不同形式的融资租赁业务在扣除上的区别。
（一）售后回租税收的完善
售后回租是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资租赁业务的企业后，又将该资产租回的业务活动。售后回租的产生是有原因的伴随着“营改增”的到来，企业在购入固定资产时支付的进项税是允许抵扣的，而作为融资租赁中的出租方不是增值税纳税人，其所出租的固定资产本金及利息是不能开具增值税发票的，承租人不能抵扣进项税。随之国家税务总局公告〔2010〕13号规定“融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税。”这在一定程度上破解了融资租赁中出租方与承租方之间的流转税问题，但对实践中承租人的发票开具带来了很大的障碍。
（二）两种租赁业务税基的比较
售后回租销售额是以收取的全部价款和价外费用扣除向承租方收取的有形动产价款本金以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。“直租”业务中销售额以收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息、保险费、安装费和车辆购置税后的余额作为销售额。与财税〔2013〕37号相比，对于“直租”业务可扣除范围减少了关税、进口环节消费税，律师认为原因主要是关税、进口环节消费税已经计入资产成本，并可以取得增值税专用发票，无需扣除。而两种租赁业务中由于资产的购买方不同，售后回租业务，不存在安装费、保险费的扣除问题，因此在扣除范围中删除了安装费、保险费。
二、发票开具的疑难
（一）“直租”业务的发票开具
在现行的“直租”业务实务操作过程中，出租方在购买资产时由出卖方向其开具增值税专用发票，融资租赁购进设备可直接抵扣进项税。在具体的征税细节中还明确指出纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的有效凭证。在取得上述扣除项目有效凭证情况下，出租方一般将本金一次性开具增值税专用发票给承租方，而租息则在承租人每次交付租金时开具租息发票。
（二）“回租”业务中的难题
“回租”业务中的发票开具相较于“直租”业务显得更为复杂了。根据国家税务总局公告〔2010〕13号以及财税〔2013〕106号的相应规定纳税人提供融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。由于向承租方收取的有形动产价款本金可以差额扣除，出租方未缴纳与本金有关的增值税，则不得开具增值税专用发票，即承租方不得重复抵扣本金部分进项税。因此出租方在收取价款开具发票时，应分别开具增值税专用发票和普通发票。
对于承租方如何开具发票，上海市的做法如下：售后回租业务中承租方向出租方开具的普通发票上注明的设备本金销售额，承租方无须申报缴纳增值税，如一窗式比对中出现异常的，承租方应向主管税务机关提交融资性售后回租合同及发票，主管税务机关审核后办理系统解锁。上海税务局明确了给承租人开具增值税发票，同时解决了如何在系统中开不征增值税的发票以及由此导致的比对错误问题。
为什么承租方要开具发票呢？仍然是我们“以票控税”的管理思维，即由于出租方可以扣除本金缴纳增值税，实际上，这里的开票就是扣除凭证的作用。严格意义上讲，这个开票是违反《 中华人民共和国发票管理办法》的。律师认为还原融资性售后回租的本质，承租方既不需要在售后环节向出租方开具增值税发票，出租方在收取租金时也根本不需要就本金向承租方开票。
三、“即征即退”优惠政策的可实施性怀疑
融资租赁增值税“即征即退”税收优惠政策自实施近两年以来，到底有多少纳税人享受过该项税收优惠政策我们不得而知。“即征即退”税收优惠政策中提及的“增值税实际税负”是指纳税人当期提供的应税服务所缴纳的增值税税额占纳税人当期提供的应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。对于“即征即退”优惠政策分母规定为取得应税服务全部价款和价外费用，进而有学者以此为分母推算出我国融资租赁行业增值税实际税负为0.7%。相对于“即征即退”优惠政策中的3%来说还是难以触及的，很多人称其为“挂在树上吃不到的苹果”。从增值税征税的原理出发，将分母规定为纳税人提供应税服务所获得增值部分当然会显得更为合理。
