卢国阳 陈梦婷 文
案例简介：
上海的A公司系增值税一般纳税人，其聘请了保洁员王丽每周给公司打扫3次卫生，每月固定报酬为1500元；另外A公司聘请了李四维修电脑和空调，A公司一次性支付5000元维修费。公司拟就该两笔支出进行所得税前扣除，但又不知该如何取得发票或凭证，请教如何能够合规合法税前扣除。
案例分析：
笔者认为，A公司发生的该两项劳务支出，构成其当期费用的一部分，而要实现该等劳务支出税前扣除的合规，则需要知悉税前扣除需要满足的条件，案涉支付给保洁员及维修员的报酬能否满足以及如何满足该等条件。根据现行企业所得税法及其实施条例、国家税务总局相关规范性文件等有关规定，企业成本、费用的税前扣除，除需要满足实质要件之外，并须具备形式要件。
一、税前扣除的实质要件
《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定：“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。”由此可见，企业所得税法及其实施条例对企业所得税税前扣除的形式要件未作出明确要求，仅强调支出（包括成本、费用等）应符合真实性、合理性及关联性等实质要件。
那么，在企业所得税法及其实施条例对成本、费用税前扣除的形式要件没有作出明文规定的情形下，根据税收法定原则，是否意味着企业无须特别准备税前扣除凭证等形式要件？笔者认为，根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十一条“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算”之规定，在税收法律、法规没有明文规定之情形下，企业需要遵循财务会计法律、法规之约束。而根据《中华人民共和国会计法》第二条“国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织（以下统称单位）必须依照本法办理会计事务”，第十条“下列经济业务事项，应当办理会计手续，进行会计核算：（五）收入、支出、费用、成本的计算”，第十四条“会计凭证包括原始凭证和记帐凭证。办理本法第十条所列的经济业务事项，必须填制或者取得原始凭证并及时送交会计机构”之规定，企业发生的成本、费用进行相应会计处理，进而进行企业所得税相关事项处理的，必须取得相应原始凭证，即符合形式要件之要求。
二、税前扣除的形式要件
如前所述，根据会计法相关规定，企业成本、费用的核算和处理，必须具有原始凭证。对此，根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十条“本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定”之规定，国家税务总局以2018年第28号公告，颁布了《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》。根据28号公告第二条“本办法所称税前扣除凭证，是指企业在计算企业所得税应纳税所得额时，证明与取得收入有关的、合理的支出实际发生，并据以税前扣除的各类凭证”，第五条“企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据”之规定，国家税务总局以部门规章的形式，更进一步细化、强化了成本、费用税前扣除之形式要件的要求。
另，根据28号公告第九条第一款“企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目（以下简称‘应税项目’）的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息”之规定，对方为应税项目经营业务销售额不超过增值税相关政策规定的起征点的从事小额零星经营业务的个人的，企业发生的此类支出可以税务机关代开的发票，或者无须代开发票，而以收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证。相反，若其销售额已超过增值税起征点，则企业发生的此类支出应以税务机关代开的发票作为税前扣除凭证。
1、关于支付之保洁费用的税前扣除凭证
根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）相关规定，办公室保洁劳务应属于营改增征税范围中的“生活服务”税目。根据《营业税改征增值税试点实施办法》第四十九条“个人发生应税行为的销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，全额计算缴纳增值税”，第五十条第一款“增值税起征点幅度如下：（一）按期纳税的，为月销售额5000-20000元（含本数）”，《上海市财政局 国家税务总局上海市税务局关于继续执行本市增值税起征点有关规定的通知》（沪财发[2021]7号）第二条“销售应税劳务的，为月销售额20000元”，以及28号公告第九条第二款“小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点”之规定，因A公司聘请的保洁员王丽属于连续性并长期提供保洁服务，且其月销售额小于20,000元而未达增值税起征点，其属于从事小额零星经营业务的个人。故A公司支付的该等支出的税前扣除，可以①税务机关代开的发票或者②收款凭证及内部凭证作为扣除凭证。
2、关于支付之维修费用的税前扣除凭证
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》相关规定，电脑、空调的修理劳务应属于修理修配劳务。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十七条“增值税起征点的适用范围限于个人。增值税起征点的幅度规定如下：……（三）按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元”，沪财发[2021]7号文第三条“按次纳税的，为每次（日）销售额500元”，以及28号公告第九条第二款之规定，李四提供的维修服务虽属于偶尔和一次性的，但由于其数额超过了按次纳税的增值税起征点。故，其不属于从事小额零星经营业务的个人。
A公司支付的该等支出的税前扣除，应取得税务机关代开的发票方作为扣除凭证。
（未完待续）
