《中华人民共和国增值税法》（下称增值税法）已于2024年12月25日颁布，并将于2026年1月1日起生效实施。增值税法首次在法律层面明确引入“应税交易”的概念和立法表述。同时，根据第六条“有下列情形之一的，不属于应税交易，不征收增值税：（一）员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务；（二）收取行政事业性收费、政府性基金；（三）依照法律规定被征收、征用而取得补偿；（四）取得存款利息收入”之规定，对非“应税交易”行为作出了明确的列举式规定。但该等列举式规定，是否涵盖所有的非“应税交易”行为，从而除此之外的所有行为，均构成增值税应税交易行为，并予以征收增值税；还是该等列举式规定，仅为部分列举式规定，其他相应行为若不符合增值税应税交易行为实质要件的，仍然可以构成非应税交易行为，实践中存在着争议。
笔者认为，增值税作为流通环节征收的价外税，其征税对象应当是基于“应税交易”。并非单位和个人的所有行为而获得的任意收入，均负有增值税纳税义务，其中“交易”的存在应当是征税的前提条件。尽管增值税法为了宽泛的税基，可以明确将所有的活动或者行为均认定构成“交易”从而纳入增值税征税范围。而对于特定类型的“交易”，或者在特定情形、特定期限内的特定类型的“交易”，可以通过减免税优惠的方式进行实际征收与否的灵活处理。但是在该种情形下，对于原本并不属于交易的行为，应当通过立法明确列举的形式将其纳入交易范围，从而予以征收增值税。此即为增值税法第五条“有下列情形之一的，视同应税交易，应当依照本法规定缴纳增值税：（一）单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；（二）单位和个体工商户无偿转让货物；（三）单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品”之规定。
相反，若单位和个人相应行为而获得的任意收入，并非基于“交易”而获取，而是基于其他非“交易”活动而取得；且增值税法未明确将其纳入“交易”或者视同交易而予以征收增值税，则该等收入不应具有增值税的可税性，从而不应予以征收增值税。而所谓“交易”，“是指双方以货币及服务为媒介的价值的交换”。在“交易”存在情形下，必然涉及到交易双方价值的交换，并且该种价值交换应当并且只能发生在“交易双方”之间。通常而言，一方交付货物或者提供劳务，另一方则支付对价。在现行的市场经济实践中，单位和个人取得之收入来源多种多样，并且可能在不断的变化和发展之中，试图在增值税法中穷尽不属于“应税交易”的情形或者行为，难免落入机械和有所疏漏，可能也难以适应社会经济的千变万化。因此，作为一项征税机制和原则，应税“交易”是征收增值税的前提条件、制度原理和法理基础。在具体到特定行为或者情形是否属于交易，从而单位和个人取得相应收入应否征收增值税之争议或者困难时，以前述原则、原理作为判断的根本基准，可能是恰当的。在现行法律下，可以对已经明确或者已知的不属于应税交易从而不予征收增值税的行为作出专门规定，但仅限于部分列举，而非涵盖且亦无法涵盖所有情形。
比如根据原《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第3号，已全文废止）“按照现行增值税政策，纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税”。对此，国家税务总局办公厅关于《中央财政补贴增值税有关问题的公告》的解读第二条明确，“如何理解该公告的规定？据了解，为便于补贴发放部门实际操作，中央财政补贴有的直接支付给予销售方，有的先补给购买方，再由购买方转付给销售方。我们认为，无论采取何种方式，购买者实际支付的购买价格，均为原价格扣减中央财政补贴后的金额。根据现行增值税暂行条例规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。纳税人取得的中央财政补贴，其取得渠道是中央财政，因此不属于增值税应税收入，不征收增值税”。以及现行有效之《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第45号）第七条“纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税”之规定，及国家税务总局办公厅关于《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》的解读第七条论述，“财政补贴收入是否缴纳增值税。《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条明确‘销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用’,由于中央财政补贴不属于向‘购买方收取’，《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）明确‘纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税’。2017年底，《国务院关于废止<中华人民共和国营业税暂行条例>和修改<中华人民共和国增值税暂行条例>的决定》（国务院令第691号）对《中华人民共和国增值税暂行条例》进行了修改，将第六条修改为‘销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用’。因此，纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税”。由此可见，无论纳税人取得的与其销售货物、劳务、服务、无形资、不动产的收入或者数量直接挂钩的财政补贴收入应当征收增值税的规定是否符合增值税征税原理、相关税法明文规定以及合理与否。但纳税人取得的与其销售货物、劳务、服务、无形资、不动产的收入或者数量不直接挂钩的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，从而无须征收增值税应是明确和清晰的。而此种情形恰恰没有规定于增值税法第六条。另外，单位和个人因特定行为或者经济活动而从政府部门取得的奖励、资助等，参照前述财政补贴收入应税与否的规定可知，显然存在着被认定不属于增值税应税收入之空间。
如前所述，在现行的市场经济实践中，鉴于收入来源的多样性和多变性，增值税法既不应也不可能穷尽现实生活中不属于“应税交易”的所有情形或者行为。据此，笔者认为，增值税法第六条应属于非应税交易的部分列举式规定，而非涵盖所有非应税交易之情形。对于增值税法未明确阐明之实际获得收入之特定行为或者特定情形，即使其不在增值税法第六条规定之非应税交易所列举之几种情况，若从增值税应税“交易”之明确规定及其征税原则、原理去判断，其不应纳入增值税应税交易的，仍应作为增值税非应税交易行为，从而不予征收增值税。
