【问题】

小张系中国公民。2018年末，公司决定派小张去美国处理公司事务。小张担忧的是，自己在美国工作期间的报酬，是不是需要在美国缴纳税款？ 

【解答】

判断小张在美工作期间的报酬是否需要在美国缴纳税款，首要系明确小张在美国工作期间担任的职位、具体工作内容。

    一、若小张在美工作期间担任董事职务并因此取得报酬

我国与美国签订的税收协定中，在适用第十四条非独立个人劳务条款之前要优先适用第十五条董事费条款，该条款中规定，美国有权对来源于美国境内的董事费及其他类似款项征税。董事成员取得的“其他类似款项”包括个人以董事会成员身份取得的实物福利，如股票期权、居所或交通工具、健康或人寿保险及俱乐部成员资格，等等。所以，小张是以董事身份派往美国的，需要在美国缴纳税款。

我国与有些国家所签订的税收协定中，董事费条款还涵盖了公司的高层管理人员，例如和加拿大签订的税收协定，以及和柬埔寨签订的税收协定。和法国签订的税收协定中，未包含高层管理人员，但增加了监事会成员。在不同的税收协定中，应注意董事费条款所涵盖的范围。 

二、若小张在美工作期间取得的报酬与担任特定职务无关

小张如果不是以董事身份派往美国，那就依据中美税收协定第十四条非独立个人劳务条款判断。非独立个人劳务条款规定了一般征税原则，即应在该个人从事非独立个人劳务活动的所在国征税，也就是国际通行的劳务发生地征税原则。

但在第二款进一步规定了一般征税原则的例外情况，即在同时满足三个条件的情况下，来源国对非独立个人劳务所得没有征税权，而应仅由个人的居民国征税。这三个条件为：有关历年内，在非独立个人劳务发生国累计停留不超过183天；报酬不是由具有来源国居民身份的雇主或代表受该雇主支付的；报酬不是由雇主设在来源国的常设机构或固定基地负担的。下面逐一简要分析：

（一）有关历年内，在受雇劳务发生国累计停留不超过183天

此项条件本身并不复杂，但是需要注意的是，中美税收协定中的时间范围是“有关历年”，也就是从公历1月1日至12月31日。而中德税收协定、中法税收协定、中英税收协定、中新税收协定规定的则是"任何12个月内（即，在任何12个月内）在缔约国另一方停留连续或累计不超过183天"。不难看出，外籍雇员在后者的规则下比在前者的规则下更易产生在来源国的纳税义务。

（二）报酬不是由具有来源国居民身份的雇主或代表受该雇主支付的

此项条件是对外籍雇员的报酬来源进行区分。应当注意到，此项条件中不仅包含形式审查，还包含实质审查。倘若外籍雇员的报酬是由来源国的非雇主企业支付的，但是实际上是代表来源国的雇主，依然不能满足此项条件。

（三）报酬不是由雇主设在来源国的常设机构或固定基地负担的

此项条件在实践中存在解释上的分歧。根据《OECD税收范本》的解释，所谓负担，是指在计算常设机构的应税利润时扣除相关的报酬。也就是说，此项条件的含义是，外籍雇员的报酬不能被雇主在来源国的常设机构提前列支。

但是，中国国内税法采取了不同的解释角度，根据《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》国税发[2010]75号文件的解释，一旦外国公司在华构成常设机构，则中国税务机关会自动认定为"相关的外籍雇员的报酬是由其雇主设在中国的常设机构负担的"，从而中国税务机关有权主张对相关外籍个人拥有所得税征税权。需要提示注意的是，前述解释的效力并不仅限中新协定，其效力在《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知》进行了阐述：“我国对外所签协定有关条款规定与中新协定条款规定内容一致的，中新协定条文解释规定同样适用于其他协定相同条款的解释及执行；中新协定条文解释与此前下发的有关税收协定解释与执行文件不同的，以中新协定条文解释为准”。

综上，若中国公民小张在出国之前与公司达成协议的协议为：首先他作为一般工作人员在2019年内停留美国不超过183天；其次他的报酬由中国公司支付；并且这份报酬不能由公司在美国的常设机构负担，则小张无须在美国缴税。