《中华人民共和国增值税法》已由中华人民共和国第十四届全国人民代表大会常务委员会第十三次会议于2024年12月25日通过，自2026年1月1日起施行。尽管全文只有38条，但不能认为仅仅只是《中华人民共和国增值税暂行条例》、《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号)部分核心条款的平移，恰恰没有引起充分关注的是，新增值税法展现了完全不同以往的立法理念与思路，底层逻辑的变迁，势必深刻地影响着增值税其后的法律补充与完善。

一、新增值税法开要素立法之先河

所谓要素立法，介于列举立法和概括立法之间。通过提炼不同场景具有可识别性的要素、可连接性的要素，以确定应税交易行为。这种立法思路几乎贯穿新增值税法的每一个环节，既不局限于交易场景的具体描述，也不陷入晦涩含混的原则性条款。

1、 以空间要素为特征的应税交易识别规范

空间要素的展开，基于货物、服务与人物。根据《增值税法》第三条第一款之规定，[1]按空间特征首先区分境内与进口、单位和个人，由此连接货物、服务、无形资产、不动产四类要素，据此确定应税对象；围绕境内，又进一步地针对不同应税对象确定起运地、所在地、发行地、消费地、居所地等以空间为特征的识别要素。[2]

通过上述要素的连接，应税交易的内容与边界已经展现得较为清晰，应税交易作为新增值税法的核心基础概念，立法上并没有采用内涵定义的方式或列举的方式识别应税交易。

但在基础概念层面之外，新增值税法并不排斥列举法甚至是概括法。例如，针对“视同应税交易”，新增值税就列举了“集体福利”、“个人消费”这些具体场景；[3]而针对兼营、混合情形，新增值税法又沿用了以往立法中的概括性表述。[4]即便如此，也与其他税种立法有区别。晚近的税收立法思路，一般是先原则、后规范、再列举，[5]原则性规定居于基础概念层面或者核心概念层面，然后自上而下、依次展开；但新增值税法置要素规范于核心位置，采用中枢的方式通前达后。所谓通前，是连接那些已经成熟并具有确定性的原则条款或概括性规范，如前文所述兼营及混合；所谓达后，是取谨慎态度，针对哪些尚不成熟或具有前瞻性、探索性的事项，宁可采用“留白”处理。例如涉及“视同应税交易”的条款，除金融商品外，几乎完全不涉及服务类别，这体现的不仅仅是权限的限缩，而是谨慎“达后”的态度。

2、 以资金要素为特征的计量识别规范

资金要素，基于有与无、多与少而展开。

有与无，集中体现为有偿与无偿。根据《增值税法》第三条第二款之规定，[6]通过有偿进而识别应税与非应税，[7]通过无偿进而识别视同应税交易行为。[8]

多与少，直指所谓的反避税条款。根据《增值税法》第二十条之规定，[9]通过销售额的高与低，启动“正当理由”的判定，进而引发销售额的“核定”。

通过以上条文可以看出，在交易识别规范与计量识别规范孰轻孰重、孰优孰劣上，存在着“定量先行”的显著特征。

在《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号)第十条之规定中，[10]尽管同样提出了“有偿”的概念，但“有偿”的概念直至“经营性活动”，这似乎受到了欧盟《增值税指令》（2006/112/EC）第9条关于经营活动定义的影响，[11]以经营活动为肇端，必然开启一系列理论问题，如有无持续性、有无对价、有无利润等探讨。但在新增值税法中，却刻意回避了所谓“经营活动”的概念，甚至并不忌讳将非经营活动与经营活动进行并列列举，例如在《增值税法》第六条关于不征税事项的列举上，将“行政事业性收费”等非经营活动与“取得存款利息收入”等可能涉及经营活动的事项予以同等并列。[12]

[1] 参见《中华人民共和国增值税法》第三条第一款“在中华人民共和国境内（以下简称境内）销售货物、服务、无形资产、不动产（以下称应税交易），以及进口货物的单位和个人（包括个体工商户），为增值税的纳税人，应当依照本法规定缴纳增值税“之规定。

[2] 参见《中华人民共和国增值税法》第四条之规定。

[3] 参见《中华人民共和国增值税法》第五条“有下列情形之一的，视同应税交易，应当依照本法规定缴纳增值税：（一）单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；（二）单位和个体工商户无偿转让货物；（三）单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品”之规定。

[4] 参见《中华人民共和国增值税法》第十二条“纳税人发生两项以上应税交易涉及不同税率、征收率的，应当分别核算适用不同税率、征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率”、第十三条“纳税人发生一项应税交易涉及两个以上税率、征收率的，按照应税交易的主要业务适用税率、征收率”之规定。

[5] 参见《中华人民共和国企业所得税法（2018修正）》第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”之规定。

[6] 参见《中华人民共和国增值税法》第三条第二款“销售货物、服务、无形资产、不动产，是指有偿转让货物、不动产的所有权，有偿提供服务，有偿转让无形资产的所有权或者使用权”之规定。

[7] 参见《中华人民共和国增值税法》第六条“有下列情形之一的，不属于应税交易，不征收增值税：（一）员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务；（二）收取行政事业性收费、政府性基金；（三）依照法律规定被征收、征用而取得补偿；（四）取得存款利息收入”之规定。

[8] 参见《中华人民共和国增值税法》第五条之规定。

[9] 参见《中华人民共和国增值税法》第二十条“销售额明显偏低或者偏高且无正当理由的，税务机关可以依照《中华人民共和国税收征收管理法》和有关行政法规的规定核定销售额”之规定。

[10] 参见《营业税改征增值税试点实施办法》【财税（2016）36号】第十条“销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：…”之规定。

[11] 杨小强等：论增值税立法上的经营活动，《税收经济研究》2023 年第 4 期（总第 140 期）。

[12] 参见《中华人民共和国增值税法》第六条之规定。